税草堂 郑大世 是无奈还是无知？
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是无奈还是无知？
——小议33号公告的合法性
文/ 郑大世
2012年，总局发布《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号），也就是33号公告。
公告的颁布，比起过去的《国家税务总局对代开、虚开增值税专用发票征补税款问题的批复》（国税函发[1995]415号）可以说是一大进步。
例如：张小三公司无货向李小四虚开增值税专用发票金额100万，税额17万，同时因为张小三公司有留抵16万，于是张小三增值税申报缴纳1万元。这时候被稽查查到虚开。
过去很多稽查局会依据国税函发[1995]415号：“对代开、虚开专用发票的，一律按票面所列货物的适用税率金额征补税款，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的法规给予处罚。”的规定，要求张小三按照票面100万金额和17%税率补缴17万税款，这无疑造成了重复征税。
而33号公告规定：“纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值税的，应按照其虚开金额补缴增值税；已就其虚开金额申报并缴纳增值税的，不再按照其虚开金额补缴增值税。”
也就是说，按照33号公告的规定，如果张小三已经进行了增值税申报缴纳了1万元税款，则不需要再行补税；而如果张小三虚开100万专票后，并未进行申报，则需要申报并缴纳增值税1万元（17－16）。
对比可以看出，毫无疑问的，33号公告要远比过去的国税函发[1995]415号的表述要进步和明确的多。
但是，33号公告仍然存在着其先天的不足。
同样的，以上述例子来分析：
《增值税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”
第五条规定：“纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和本条例第二条规定的税率计算并向购买方收取的增值税额，为销项税额。”
而例子中，张小三并未销售货物或者应税劳务，也就是说其根本不存在增值税暂行条例规定的销项税额，而且这项业务中，张小三根本不属于增值税暂行条例规定的增值税纳税人。
既然张小三这项虚开行为不属于增值税纳税人，且不属于销项税额，那么33号公告却要求张小三补缴增值税本身就与法相矛盾。
这就好比房产税征各前提是有房屋，结果没有房屋却凭空对纳税人征房产税一个道理。
依照最新立法法税收法定原则，很明显，33号公告中的征税是无本之木、无源之水。
那么，33号公告既然如此明显的违背增值税暂行条例与税收法定原则，为什么会发布呢？是征管的无奈还是对法治的无知呢？
说到无奈，这里就必须要说下33号公告的情形，因为该情形下，一般都是企业虚开尤其是专业卖票的虚开公司。这类案件中，经常是企业老板被公安经侦并最终由法院定性虚开，定罪量刑。
而企业老板，很可能最终进入了牢狱之中，而企业也是一个空壳而已。在这种情况下，如果说依照增值税暂行条例的规定，那么企业已缴纳的增值税明显需要退税。
这种退税，既无人操作，也没有企业可退，可以说是很难实际执行。
而如果不退税，那么有些虚开的企业尚未申报的话，如果对其不征税，似乎又显失公平。
也许正是这种无奈，才会有33号公告，这一明显违背增值税暂行条例的规定出现。
当然，这仅仅是大世的一面猜想，也可能上面根本就未曾深入考虑过是否违背上位法，而仅仅是无知？
不过，无论是无奈还是无知，都希望总局能将33号公告进行适当的措词修改，以立法的技巧来修正这种明显违背税收法定原则的规定。
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